Pago del IGV en empresas Inmobiliarias
Primera venta de bienes inmuebles
Uno de los supuestos gravados con el Impuesto General a las Ventas es el caso de la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos. Lo que se busca gravar, con este tipo de supuesto, siguiendo a Walker Villanueva, es aquellos bienes que hayan sido construidos o mandados a construir con el propósito de enajenar, y no aquellos bienes respecto de los que no se tiene el ánimo de vender, si no usar o explotar.
En efecto, el mencionado autor señala que:
“Así, resulta que la venta de edificaciones en las que el vendedor no tenga la condición de ‘constructor’ no se sujetarán al impuesto. En razón de que tales edificaciones ni estuvieron destinadas a la venta ni tampoco fueron edificadas por constructores dedicados a dicha actividad. Por ello, no son bienes destinados al consumo por empresarios constructores, sino bienes de inversión que no deben estar gravados con el impuesto”.
Entonces, es evidente que aquellas ventas de bienes inmuebles que no sean realizadas por un sujeto que califique como constructor, no estarán gravadas con el Impuesto General a las Ventas, entonces se tratarán de operaciones inafectas naturalmente (Villanueva, 2009).
Asimismo, se indica que la posterior venta del inmueble que realicen las empresas vinculadas con el constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de este o de empresas vinculadas económicamente con el mismo también se considera como una operación afecta a este impuesto, salvo que se demuestre que el precio de la venta realizada es igual o mayor al valor de mercado. Para dicho efecto, se entiende por valor de mercado el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que el constructor o la empresa realizan con terceros no vinculados, o el valor de tasación, el que resulte mayor. En este punto, el Reglamento señala que la posterior venta de inmuebles gravada, está referida a las ventas que las empresas vinculadas económicamente al constructor realicen entre sí y a las efectuadas por estas a terceros no vinculados.
El supuesto de vinculación económica antes referido, se establece con base en el artículo 54 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
El Reglamento por su parte indica que se considera primera venta y consecuentemente operación gravada, la que se realice con posterioridad a la resolución, rescisión, nulidad o anulación de la venta gravada.
Igualmente, se va a considerar como primera venta la que se efectúe con posterioridad a la reorganización o traspaso de empresas.
Finalmente, en el Reglamento se indica que no constituye primera venta a efectos del Impuesto, la transferencia de las alícuotas entre copropietarios constructores.
Supuesto para la configuración de una primera venta de bienes inmuebles
Comoquiera que la norma establece que se encuentra afecta al Impuesto General a las Ventas, la primera venta de bienes realizada por el constructor es importante definir qué se entiende por tal concepto.
Pues bien, en el artículo 3 de la mencionada Ley, se establece que constructor es cualquier persona que se dedique en forma habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella.
Para este efecto, se entenderá que el inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este último construya alguna parte del inmueble y/o asuma cualquiera de los componentes del valor agregado de la construcción.
Por su parte el Reglamento, en el numeral 1 del artículo 4 señala que se presume la habitualidad, cuando el enajenante realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles dentro de un periodo de doce meses, debiéndose aplicar a partir de la segunda transferencia del inmueble. De realizarse en un solo contrato la venta de dos o más inmuebles, se entenderá que la primera transferencia es la del inmueble de menor valor.
Siendo importante resaltar que no se aplicará lo señalado anteriormente y siempre se encontrará gravada con el Impuesto, la transferencia de inmuebles que hubieran sido mandados a edificar o edificados, total o parcialmente, a efectos de su enajenación.
Igualmente, conviene señalar que si no se configura el supuesto legal no nace la obligación tributaria para efectos del Impuesto General a las Ventas. En otras palabras, si no existe una primera venta de bien inmueble realizado por su constructor, la operación se encuentra no afecta o sujeta a dicho impuesto.
Con el propósito de diferenciar este supuesto de hecho con el de contratos de construcción que será tratado más adelante, siguiendo una vez más a Walker Villanueva, se tiene que en determinados casos existirá una primera venta de bienes y en otros un supuesto de contrato de construcción. A saber (Villanueva, 2009):
- Cuando el constructor construya para sí y es habitual en la venta del inmueble construido, esta operación constituye una primera venta.
Cuando el constructor encarga parcialmente la construcción a un tercero, bajo la modalidad de administración, el contratista solo le presta servicios y la venta que haga dicho constructor calificará como primera venta.
Cuando el constructor encargara parcialmente la construcción a un tercero, bajo la modalidad de suma alzada, efectúa una prestación de servicios de construcción. Entonces, la venta que realice el constructor será la primera venta.
d) Cuando el constructor encarga totalmente la construcción a un tercero, bajo la modalidad de suma alzada, el contratista efectúa la prestación de un servicio de construcción. Entonces, la venta que haga el constructor califica como primera venta.
Cuando el constructor encarga totalmente la construcción a un tercero, bajo la modalidad de suma alzada, el contratista efectúa la prestación de un servicio de construcción. Entonces, la venta que haga el constructor califica como primera venta.
De los trabajos de ampliación, remodelación o restauración
Asimismo tratándose de inmuebles en los que se efectúen trabajos de ampliación, la venta de la misma se encontrará gravada con el Impuesto, aun cuando se realice conjuntamente con el inmueble del cual forma parte, por el valor de la ampliación. Se considera ampliación a toda área nueva construida.
También se encuentra gravada la venta de inmuebles respecto de los cuales se hubiera efectuado trabajos de remodelación o restauración, por el valor de los mismos.
En este punto, es importante indicar que, la persona que efectúa la venta tendrá que calificar como constructor, de lo contrario, la operación no se encuentra dentro del campo de aplicación del impuesto.
En estos casos, para determinar el valor de la ampliación, trabajos de remodelación o restauración, se deberá establecer la proporción existente entre el costo de la ampliación, remodelación o restauración y el valor de adquisición del inmueble actualizado con la variación del Índice de Precios al Por Mayor hasta el último día del mes precedente al del inicio de cualquiera de los trabajos señalados anteriormente, más el referido costo de la ampliación remodelación o restauración.
El resultado de la proporción se multiplicará por cien (100). El porcentaje resultante se expresará hasta con dos decimales.
Este porcentaje se aplicará al valor de venta del bien, resultando así la base imponible de la ampliación, remodelación o restauración.
Base imponible en la primera venta de inmuebles
Para determinar la base imponible del impuesto en la primera venta de inmuebles realizada por el constructor, se excluirá del monto de la transferencia el valor del terreno.
Para tal efecto, se considerará que el valor del terreno representa el cincuenta por ciento (50%) del valor total de la transferencia del inmueble.
Determinación del crédito fiscal
A efectos de determinar el IGV de compras que constituirá crédito fiscal se deberá verificar el cumplimiento de todos los requisitos sustanciales y formales que para ello establecen los artículos 18 y 19 de la Ley del IGV. Así, tenemos que especial análisis corresponde efectuar al contenido en el inciso b) del mencionado artículo 18 dado que establece como condición el que las adquisiciones se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
Ahora bien, por su parte la norma reglamentaria establece dos procedimientos para determinar el crédito fiscal, esto es, la discriminación específica cuando se puede determinar si la adquisición está destinada a una operación gravada o no; y el procedimiento de la prorrata cuando las adquisiciones estén destinadas a operaciones gravadas y no gravadas conjuntamente.
Lo anterior cobra relevancia pues tal como se desarrolló en el punto referente a la base imponible, en estricto se estaría desarrollando una operación gravada al 50% y no gravada por el otro 50%.
Por su parte el artículo 6 del reglamento de la Ley del IGV señala que los contribuyentes que realizan operaciones gravadas y no gravadas contabilizaran separadamente la adquisición de bienes y utilización de servicios destinados a operaciones gravadas y de exportación de aquellos que estén destinados a operaciones no gravadas y que deberá utilizarse únicamente las adquisiciones de los bienes destinados a operaciones gravadas y de exportación. Lo anterior se conoce como el método de la discriminación directa. Sin embargo, en el caso que no se pueda distinguir si la adquisición es para operaciones gravadas y no gravadas se aplicará el sistema de prorrata que regula el numeral 6.2 del artículo 6 del reglamento.
En consecuencia, respecto del cómputo del crédito fiscal en el caso de primera venta de inmuebles se presentaban dos interpretaciones:
Distinguir y contabilizar las adquisiciones que se destinarán exclusivamente a operaciones gravadas (venta de la construcción) y utilizar el 100% del crédito fiscal relacionado. Distinguir las adquisiciones únicamente relacionadas con operaciones no gravadas (venta del terreno) y no tomar crédito fiscal alguno; y distinguir las adquisiciones relacionadas a ventas gravadas y no gravadas conjuntamente (gastos comunes) y utilizar el crédito fiscal que determine el procedimiento de prorrata.
Aplicar el 50% del crédito fiscal de todas las adquisiciones destinadas a la venta del inmueble, haciendo una discriminación directa en función al porcentaje gravado que representa la operación de venta (50%) y aplicar el régimen de la prorrata respecto de las demás adquisiciones.
De la exoneración sobre el supuesto de primera venta
Finalmente, se establece en el inciso B) del Apéndice I de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, una exoneración en el caso de la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos, cuyo valor de venta no supere 35 Unidades Impositivas Tributarias, siempre que sean destinados exclusivamente a vivienda y que cuenten con la presentación de la solicitud de Licencia de Construcción admitida por la Municipalidad correspondiente, de acuerdo a lo señalado por la Ley Nº 27157 y su reglamento.
De acuerdo con el artículo 2 del Decreto Supremo Nº 122-99-EF, para efectos del cálculo de las 35 UIT(s) se debe incluir el valor del terreno, actualizado de acuerdo a lo señalado en el numeral 9 del artículo 5 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por el Decreto Supremo Nº 136-96-EF.
El valor de la Unidad Impositiva Tributaria a utilizar a efectos de determinar el límite será el que se encuentre vigente al 1 de enero de cada año.
Para Walker Villanueva (2009),
“(…) el legislador incurre en el despropósito de aplicar una exoneración sobre un concepto que el impuesto no gravaba, es decir, se está procediendo a exonerar lo que nunca se gravó con el IVA, situación que nos parece un claro error técnico de la norma bajo comentario”
El IGV en los contratos de construcción
Otras de las operaciones que se encuentran afectas al Impuesto General a las Ventas es el caso de los Contratos de Construcción. La Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo señala que se entiende por construcción a las actividades clasificadas como construcción en la Clasificación Industrial Internacional Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas.
Actualmente, se encuentra vigente la Revisión 4 de la Clasificación Industrial Internacional Uniforme de las Naciones Unidas (CIIU).
Entonces, de acuerdo a dicha clasificación se tiene que construcción comprende las siguientes actividades:
41 Construcción de edificios
410 Construcción de edificios
4100 Construcción de edificios
42 Obras de ingeniería civil
421 Construcción de carreteras y líneas de ferrocarril
4210 Construcción de carreteras y líneas de ferrocarril
422 Construcción de proyectos de servicio público
4220 Construcción de proyectos de servicio público
429 Construcción de otras obras de ingeniería civil
4290 Construcción de otras obras de ingeniería civil
43 Actividades especializadas de construcción
431 Demolición y preparación del terreno
4311 Demolición
4312 Preparación del terreno
432 Instalaciones eléctricas y de fontanería y otras instalaciones para obras de construcción
4321 Instalaciones eléctricas
4322 Instalaciones de fontanería, calefacción y aire acondicionado
4329 Otras instalaciones para obras de construcción
433 Terminación y acabado de edificios
4330 Terminación y acabado de edificios
439 Otras actividades especializadas de construcción
43 Actividades especializadas de construcción
4390 Otras actividades especializadas de construcción