Obligación tributaria

Obligación tributaria

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Concepto

La obligación tributaria, que es de derecho público, es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente.

 

La obligación tributaria tiene la particularidad de ser una obligación ex-lege, por que nace de la ley, en sentido lato. Y no podría ser de otra manera dada la especial configuración del tributo sobre la base del Principio de Legal.

 

Se trata pues de una relación en la cual el Estado actúa con Jus Imperium, por ende la exigencia del pago del tributo es compulsiva y no es un acto voluntario del deudor tributario, razón por la cual es una relación jurídica de derecho público.

 

Esta relación jurídica que se origina del nacimiento de la obligación tributaria, tiene por objeto el cumplimiento de una prestación que generalmente es de dar una suma de dinero, a la cual conocemos como tributo, y cuyo acreedor, que es el Estado u una entidad designada por éste, tiene la posibilidad de exigirla coactivamente al deudor, a la fuerza, justamente porque la relación es de derecho público.

 

Sin embargo, la relación jurídica de naturaleza tributaría que se origina con el nacimiento de la obligación tributaria, está dotada para ambas partes de dicha relación, e incluso para terceras personas frente a la misma, de derechos y obligaciones que en algunos casos son conexos y dependientes de la obligación sustancial de pagar el tributo, y en otros, totalmente independientes a ella.

 

Nacimiento de la obligación tributaria.

La obligación tributarla nace cuando se realiza el hecho previsto en la ley, como generador de dicha obligación.

 

El hecho imponible es un hecho concreto, localizado en tiempo y espacio, sucedido efectivamente en el universo fenoménico que; por corresponder rigurosamente a la descripción previa, hipotéticamente formulada por la hipótesis de incidencia; da nacimiento a la obligación tributaria.

 

Se diferencia con claridad la hipótesis planteada en la ley o presupuesto legal, que viene a ser la abstracción que hace el legislador, la descripción de un hecho en la ley; frente al hecho imponible, que es la ocurrencia de un hecho concreto, la realización fáctica de los supuestos planteados por la ley, y que por corresponder a lo primero genera el nacimiento de una relación jurídica que tiene como objeto la obligación tributaria.

 

Es decir, la ley plantea una hipótesis de incidencia, abstracta; que realizada por un sujeto deja de ser sólo hipótesis para constituir el hecho imponible, que origina para aquél el nacimiento de una obligación naturaleza tributaria.

 

  1. Exigibilidad de la obligación tributaria

La obligación tributarla es exigible:

1          Cuando deba ser determinada por el deudor tributario, desde el día          siguiente al vencimiento del plazo fijado por Ley o reglamento y, a falta de este plazo, a partir del décimo sexto día del mes siguiente al nacimiento de la obligación. Tratándose de tributos administrados por la Superintendencia Nacional de Administración Tributarla; SUNAT, desde el día siguiente al vencimiento del plazo fijado en el Artículo 29 de este Código.

  1. Cuando deba ser determinada por la Administración Tributarla, desde el día siguiente al vencimiento del plazo para el pago que figure en la resolución que contenga la determinación de la deuda tributarla. A falta de este plazo, a partir del décimo sexto día siguiente al de su notificación.

 

El primer supuesto planteado es para el tipo de tributos que se les denomina auto liquidable, y en la actualidad lo son casi todos, con excepción de algunos tributos municipales. Estos tributos son determinados directamente por el deudor tributario. En el caso de los tributos administrados por la SUNAT, la exigibilidad se da cuando se vence el plazo previsto ella en los cronogramas que anualmente pública.

 

La otra situación planteada, se trata de los tributos que se les denomina liquidables de oficio. Por ejemplo tenemos el caso de los tributos municipales predial y del patrimonio automotriz en los cuales, luego de efectuada declaración por el propio contribuyente, es el municipio el que liquida mecanizadamente la deuda tributaria.

 

Es preciso anotar, que una de las consecuencias más importantes de autodeterminación o autoliquidación de la obligación tributaria, es que ante el eventual impago de la misma la Administración Tributaría ya no discutirá la cuantía, sino que de frente requerirá el pago de la obligación autoliquidada.

 

Acreedor tributario

Acreedor tributario es aquél en favor del cual debe realizarse la prestación tributarla. El Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales, son acreedores de la obligación tributarla, así como las entidades de derecho público con personería jurídica propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.

 

Como hemos señalado al comentar lo relacionado a la obligación tributaria, una de las partes de la relación jurídica tributaria es a quien se le denomina Sujeto Activo o Acreedor Tributario, el cual es designado por el Estado en virtud al Ius Imperíum del que goza.

 

En ese sentido, generalmente el acreedor tributario es el Estado o una entidad pública de gobierno, que obtienen de esta manera los recursos financieros necesarios para la prestación de los servicios que la Constitución les señala.

 

Como caracteres fundamentales de este acreedor tributario, tenemos que debe ser designado por Ley, tiene derecho a percibir el tributo, por lo general es el estado o un ente público y puede ser sujeto de deberes frente a los deudores tributarios.

 

Un tema que debe quedar claro, es que no siempre quien tiene la potestad tributaria de crear los tributos es a su vez acreedor tributario. A veces, la titularidad de la competencia normativa del poder tributario y de la acreencia tributaria no coinciden; tal es el caso cuando es el Congreso de la República o el Poder Ejecutivo (Estado) el que crea un tributo cuyo acreedor tributario no es el Gobierno Central sino el Gobierno Local, como sucede con varios de los impuestos comprendidos en la Ley de Tributación Municipal.

 

Concurrencia de acreedores

Cuando varias entidades públicas sean acreedores tributarlos de un mismo deudor y la suma no alcance a cubrir la totalidad de la deuda tributarla, el Gobierno Central, los Gobiernos Regionales, los Gobiernos Locales y las entidades de derecho público con personería jurídica propia concurrirán en forma proporcional a sus respectivas acreencias.

 

En este artículo el Código tributario dispone que no habrá ningún tipo de preferencias entre los diferentes acreedores tributarios, por lo que tendrán que concurrir en igualdad de condiciones entre todos ellos, siguiendo la regla de cobrar en forma proporcional a la suma de las acreencias, respecto del patrimonio del deudor y sólo cuando el mismo no alcance para satisfacer a todos los acreedores tributarios. Asi quien respecto del total de acreencias tenga un mayor porcentaje, también será quien más cobre.

 

Prelación de deudas tributarias

Las deudas por tributos gozan de privilegio general sobre todos los bienes de¡ deudor tributario y tendrán prelación sobre las demás obligaciones en cuanto concurran con acreedores cuyos créditos no sean por el pago de remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores, alimentos, hipoteca o cualquier otro derecho real inscrito en el correspondiente Registro.

 

La Administración Tributaria podrá solicitar a los Registros la inscripción de Resoluciones de Determinación, Órdenes de Pago o Resoluciones de Multa, la misma que deberá anotarse a simple solicitud de la Administración, obteniendo así la prioridad en el tiempo de inscripción que determina la preferencia de los derechos que otorga el registro. La preferencia de los créditos implica que unos excluyen a los otros según el orden establecido en el presente artículo. Los derechos de prelación pueden ser invocados y declarados en cualquier momento.

 

Del texto del artículo 6° se puede inferir que la regla general es que todos los bienes del deudor tributario sirven para pagar los tributos adeudados, y que dicha deuda tendrá prelación sobre otras deudas salvo que se trate de deudas:

  1. Originadas por la relación laboral; es decir, remuneraciones y beneficios sociales.
  2. Originadas por filiación, es decir, las pensiones alimenticias a hijos, cónyuges o padres.
  3. Deudas con garantía real inscrita, corno h1poteca, prenda u otras.

 

En el caso de este último grupo de deudas, el Código Tributario dispone que pueden incluirse a las deudas por tributos, para lo cual la Administración Tributaria puede solicitar la Inscripción Registral de los valores en donde constan Las deudas tributarias, obteniendo así prelación frente a otras deudas con garantía inscritas con posterioridad, pero nunca frente a las originadas en razón del vínculo laboral y de la filiación. Sin embargo, a diferencia del artículo anterior, la preferencia establecida en este artículo sí excluye a los créditos que se encuentran por debajo en el rango de preferencias, por lo que pudiera ser que algunos acreedores no alcancen a cobrar absolutamente nada, frente a otro que sí llego a cobrar todo.

 

Deudor tributario

Deudor tributarlo es la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributarla como contribuyente o responsable.

 

Frente al sujeto activo de la relación jurídica generada por el nacimiento de la obligación tributaria, como sujeto pasivo de ésta, está, según nuestro Código Tributario, el Deudor Tributario, el cual puede tener la calidad de contribuyente o de responsable, pero en cualquier caso está obligado al pago del tributo.

Cabe considerar que los sujetos pasivos son deudores tributarios, titulares de la obligación principal, junto a los que pueden estar otros deudores que serán titulares de prestaciones de pago distintas a la obligación principal o por que asuman el pago de ésta a falta de su ingreso por los sujetos pasivos. Todos ellos son, por supuesto, obligados tributarios, categoría más amplia que abarca, incluso, a los sujetos a deberes de índole no pecuniaria (colaboración, información a la Hacienda); es decir, que reconociendo a los deudores tributarios a los que se refiere nuestra norma, señalan que los terceros obligados a presentar comunicaciones sobre los actos o contratos que los une con los primeros, son «obligados: tributarios». Si bien esta categoría no es recogida por nuestro Código Tributario, dentro de las obligaciones de los administrados sí encontramos a esta clase de obligados, lo que nos hace pensar en lo correcto de la afirmación.

 

No obstante lo señalado anteriormente, este «obligado tributario» no forma parte de la hipótesis de incidencia, lo que sí sucede con el llamado «deudor tributario», sea como contribuyente o como responsable, y toda vez que este sujeto es un elemento esencial de la hipótesis de incidencia, como tal, de acuerdo al Principio de Reserva de la Ley, debe estar designado expresamente por una norma legal de ese rango.

 

Jurisprudencia:

RTF N° 701-4-97 (08.07.1997): No es deudor tributario, quien tiene a su cargo la recaudación de tributos sin haber sido designado por la ley como agente de retención o percepción.

 

Contribuyente

Contribuyente es aquél que realiza, o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligación tributarla.

 

El Contribuyente es una de las especies de Deudor Tributario, pero éste, a diferencia del Responsable, es quién efectúa y realiza el hecho imponible, el que cumple la hipótesis de incidencia planteada en la ley como hecho generador de la obligación tributaria.

 

En ese sentido, como quiera que la ley le impone la carga de pagar el tributo, es lógico concluir que es él quien tiene capacidad económica de hacerlo, y en consecuencia, a quien se te reconoce legalmente capacidad contributiva. Respecto del contribuyente que «es aquel cuya capacidad contributiva tuvo normalmente en cuenta el legislador al crear el tributo, es el Realizador del hecho imponible y es por consiguiente quien sufre en sus bienes el detrimento económico tributario”.

Responsable

Responsable es aquél que, sin tener la condición de contribuyente, debe cumplir la obligación atribuida a éste. El responsable es el sujeto pasivo de hecho. En la relación jurídica tributaría tiene la calidad de deudor tributario, no obstante no haber realizado el hecho imponible, y por tanto, no haber generado la obligación tributaria, la ley le asigna la obligación de satisfacer la prestación tributaria.

 

La ley asigna este deber al responsable tributario, dada la especial posición en la que se encuentra, por la condición que ostenta o por que la Administración Tributaria tiene un especial interés. En todos los casos, lo que se busca al designar a un responsable tributario, es asegurar la recaudación del tributo y/o agilizar su cobro.

 

Los responsables tributarios más conocidos son los agentes de retención y de percepción, no obstante, también la doctrina; y nuestro Código Tributario; reconoce que existe la posibilidad de que determinados sujetos terminen siendo responsables, y no precisamente por retener o percibir los tributos, sino porque la ley les asigna solidaridad. Esta solidaridad, sea por la representación, sea como adquirente o por razones de otra índole, también busca lo que señalamos antes, asegurar la recaudación, cuando el contribuyente no cumple con pagar el tributo. En este último caso, siempre existe la posibilidad de solicitar civilmente el resarcimiento del perjuicio económico sufrido por efecto de la responsabilidad a quien por ley fue designado como deudor tributario en calidad de contribuyente.

 

Agentes de retención o percepción

En defecto de la ley, mediante Decreto Supremo, pueden ser designados agentes de retención o percepción los sujetos que, por razón de su actividad, función o posición contractual estén en posibilidad de retener o percibir tributos y entregarlos al acreedor tributarlo. Adicionalmente la Administración Tributarla podrá designar como agente de retención o percepción a los sujetos que considere que se encuentran en disposición para efectuar la retención o percepción de tributos.

 

Se puede definir de la siguiente manera a los agentes de retención y percepción:

 

  1. Agente retenedor: Es un deudor del contribuyente o alguien que por su función pública, actividad, oficio o profesión se halla en contacto directo con un importe dinerario de propiedad del contribuyente o que éste debe recibir, ante lo cual tiene la posibilidad de detraer la parte que corresponde al fisco en concepto de tributo. Es decir, el agente de retención es el generador de la riqueza que la debe transferir al contribuyente del tributo por razón que el primero es deudor del segundo (acreedor).
  2. Agente Perceptor. Es un sujeto al que la ley le obliga a recibir un recurso o dinero de alguien, que tiene la calidad de deudor tributario como contribuyente por la operación, acto o contrato en la que se encuentra involucrado. En este caso, el agente de percepción recibe el importe del tributo del contribuyente, generalmente incluido en el precio del bien o servicio que debe pagar este último, no tiene dichos recursos previamente. En nuestro sistema tributario esto sucede, por ejemplo, cuando el promotor de los espectáculos públicos no deportivos percibe el impuesto sobre dichos eventos del contribuyente, incluido en el valor de la entrada, cuando cobra ésta.

 

  1. Extincion de la obligacion tributaria

La extinción de la obligación tributaria es la última de las cuestiones fundamentales que se suelen estudiar en el marco del Derecho tributario material cuyo punto de arranque lo hemos situado como no puede ser de otra forma conocimiento de la obligación. Por tanto nacimiento, sujetos y extinción son los grandes temas generales que referidos a la obligación tributaria dan contenido a la parte sustantiva del Derecho tributario.

 

Con relación al tema de la extinción se trata de conocer cuales son las causas que determinan que una obligación tributaria termine su ciclo vital o, dicho con otras palabras, las cuales hacen desaparecer el nexo o vinculo jurídico en que toda obligación consiste. Si tenemos en cuenta que la obligación tributaria   es sustancialmente a la obligación de Derecho privado y que, a tenor de lo dispuesto, el Derecho común es supletorio del ordenamiento tributario, pérdida de la cosa debida, condonación de la deuda, confusión de los derechos de acreedor y deudor, compensación y novación son aplicables en aquél.

 

De las causas citadas en el Código Civil hay tres cuya aplicación en el ámbito tributario es más que dudosa. Por ejemplo. La pérdida de la cosa debida no puede ser causa de extinción de una obligación tributaria al ser su objeto algo esencialmente fungible como es el dinero, de tal manera que difícilmente su pérdida llevaría aparejada la extinción de la obligación. En segundo lugar, la novación, que es un negocio jurídico dispositivo que permite la sustitución de una obligación por otra distinta, es una forma de extinción rechazable en el ámbito tributario dado el carácter indisponible de la obligación tributaria que impiden el que los sujetos que intervengan  en aquella  puedan disponer sobre el crédito Tributario.

 

Y, en tercer lugar, la confusión de los derechos de creedor y deudor, que tampoco sería de aplicación como modo extintivo de las obligaciones tributarias porque, aun en el supuesto de que el Estado reciba una herencia (en la que pudiera existir deudas tributarias pendientes de pago), no hay lugar a confusión  la herencia que reciba el estado se entiende siempre aceptada a beneficio de inventario, por lo que sólo respondería de las eventuales deudas de la herencia hasta donde alcancen los bienes recibidos.

 

  1. El pago o cumplimiento

El pago o cumplimiento es la primera, la más regular y la más deseada  por la Administración forma de extinción de la obligación tributaria. Se puede definir como la actividad del deudor dirigida a cumplir la prestación frente al acreedor. Antes de entrar a  analizar las principales cuestiones que suscita el pago debemos advertir que, metodológicamente, puede ser estudiado bien en el seno de los procedimientos de recaudación de los tributos (hay dos periodos de ingreso: en período voluntario y en vía de apremio), o bien dentro del tema general de las formas de extinción. Seguiremos está ultima perspectiva, lo que no quiere decir que la primera nos parezca incorrecta.

 

Régimen jurídico

Sujetos legítimos para efectuar el pago.

Se trata de responder a la pregunta de quien puede pagar o, dicho con otras palabras, quien puede cumplir validamente una obligación tributaria. La respuesta inicial es clara: aquella persona física o jurídica que resulte deudora en el seno de una obligación que tenga por objeto pagar un tributo. Sin embargo, la solución tiene, desde el punto de vista de nuestro ordenamiento positivo, una respuesta que acoge una visión más amplia de los sujetos que pueden efectuar el pago.

 

De este precepto se desprenden algunas ideas que trataremos de exponer ordenadamente. En primer lugar, el pago alude a una prestación tributaria de índole pecuniaria que, según él RGR, puede ser satisfecha por los obligados tributarios, es decir deudores de deudas pecuniarias, pero también por personas ajenas a la obligación (pago por tercero). No obstante el tercero que pagare una deuda ajena no se subroga en la posición del deudor, si bien puede ejercitar aquellos derechos que puedan derivarse del acto del pago como, por ejemplo, la reclamación de la devolución de lo que indebidamente haya pagado en virtud de una acuerdo previo con el deudor.

 

La segunda observación que nos parece realizar es que el pago por tercero sí bien extingue la obligación tributaria con del deudor no por ello deja este de ser lo frente a aquel.

 

En tercer lugar, no se debe olvidar que el pago es un modo de extinguir las obligaciones tributarias pecuniarias, pero además existen otras obligaciones de naturaleza tributaria de índole formal que, obviamente, no pueden ser satisfechas en términos monetarios, si no adoptando el deudor unos comportamientos dirigidos a cumplir la prestación querida por la ley.

 

Sujetos legitimados para recibir el pago.

Este precepto reglamentario alude no solo a la cuestión de quien puede recibir el pago sino también al lugar. Por un lado ¿qué sujetos están legitimados para recibir el pago? Serán legitimados además de la administración tributaria (la agencia estatal de administración tributaria), las entidades colaboradoras (bancos y cajas de ahorro). Esta dualidad de sujetos fundamenta la distinción entre sujetos o personas competentes para recibir el pago y las que están solo autorizadas para ello. Entiéndase  que la competencia va asociada a órganos de la administración.

 

En tanto que la autorización se conecta a entidades crediticias privadas. En sentido inverso, si el órgano no es competente o la entidad no está debidamente autorizada para recibir el pago, este no surte efectos liberatorios es decir, no libera al deudor frente al acreedor. Pero ¿cuando un órgano carece de competencia? Carecerá de competencia de manera absoluta cuando se trate de órganos que no tienen asumida ninguna función en orden al cobro de tributos; en este supuesto el pago no libera al deudor.

 

Otra cosa es que la incompetencia sea relativa, es decir, que un órgano tenga atribuida la función de recibir el pago de determinados tributos, pero no otros en concreto, con lo cual el pago de uno de estos últimos se liberaría.

 

Sucede no obstante que hay determinados ingresos que necesariamente deben efectuarse en las Entidades de Deposito que prestan el servicio de carga a los que se refiere como, por ejemplo, “cuando sea requisito previo a la prestación o retirada de documentos en la Delegación o Administración de Hacienda”. Es evidente que en tales casos no hay opción para el deudor, el pago deberá efectuarse en el lugar indicado por la norma reglamentaria.

 

Plazos de pago

El pago deberá hacerse dentro de los pagos que determina el Reglamento General de Recaudación”. Del RGR podemos distinguir, a efectos didácticos, el tiempo de pago de las deudas tributarias según deriven de una liquidación administrativa o una declaración – liquidación.

 

  • Plazos de pago de deudas derivadas de liquidación administrativa:
  • Las notificadas entre los días 1 y 15 de cada mes, desde la fecha de notificación hasta el día 5 del mes siguiente o el inmediato hábil posterior.
  • Las notificaciones entre los días 16 y ultimo de cada mes, desde la fecha de notificación hasta el día 30 del mes siguiente o el inmediato hábil posterior.
  • las deudas de notificación colectiva y periódica, en los plazos señalados del RGR
  • las deudas cuya liquidación esté encomendada a las aduanas en los plazos establecidos en las normas que las regulan

 

  • Con relación a las deudas que deban pagarse mediante declaración/liquidación o autoliquidación deberán satisfacerse en los plazos o fechas que señalan las normas reguladoras de cada tributo.
  • Por ultimo las deudas que deban satisfacerse mediante efectos timbrados, se pagaran en el momento de la realización del hecho imponible, si no se dispone otro plazo en su regulación especial.

 

Dos cuestiones de especial relevancia suscitan el tema de los plazos de pago. Nos referimos al aplazamiento y fraccionamiento del pago, y al pago espontáneo fuera del plazo.

 

  1. Aplazamiento y fraccionamiento del pago.- con carácter previo debemos deslindar lo que es el aplazamiento, que es una dilación en el pago que debe ser solicitada por el interesada y concedida por la administración, y cuya consecuencia o efecto es el de ampliar el periodo del tiempo dentro del cual puede validamente efectuarse el pago.
  2. El pago espontaneo fuera del plazo.- de este precepto se desprende que son tres las hipótesis planteadas que llevan aparejado el pago del correspondiente recargo:

 

  1. Si el ingreso se efectúa dentro del periodo máximo de tres meses a contar desde que finalice el plazo voluntario de ingreso, el recargo es del 10 por 100 sobre la cantidad que se debió ingresar.
  2. Si el ingreso se realiza pasados tres mese desde que termino el plazo voluntario, el recargo asciende al 50 por 100 de la cantidad a ingresar.
  3. Si presentara la declaración – liquidación extemporánea por el sujeto pasivo no efectuare el ingreso correspondiente (y no solicitare el aplazamiento o fraccionamiento del pago) el recargo será del 100 por 100 de la cantidad que debió ingresar.

 

Medios de pago

Los medios de pago son las formas previstas por la ley y que, utilizadas por los deudores, sirven para extinguir una obligación tributaria. En consecuencia, se admiten tres formas: en efectivo, que será la aplicable en la generalidad de los tributos; mediante el empleo de efectos timbrados y el pago en especie.

 

  1. Pago en efectivo.

La deuda tributaria se entiende pagada en efectivo cuando se haya realizado el ingreso del importe en las cajas de los órganos competentes o personas autorizadas para recibir el pago, a través de los siguientes medios: dinero de curso, cheque, así como cualesquiera otros que se autoricen por el Ministerio de Economía y Hacienda.

 

 

 

  1. Pago mediante efectos timbrados.

En caso de empleo de efectos timbrados de entenderá pagada la deuda tributaria cuando se utilicen aquellos en la forma que reglamentariamente de determinen.

 

No se trata solo de utilizarlos en el modo previsto en la norma tributaria, sino también respecto de los tributos que admitan esta forma de pago; como ocurre en las letras de cambio y los documentos notariales, y en ciertas tasas.

 

  1. Pago en especie.

Se trata de una forma de saldar una deuda tributaria entregando a la hacienda publica bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español. Solamente es admisible en los tributos en que así lo permita la ley, siendo el Director General de Recaudación el órgano competente para acordar aceptar o no los bienes para pago de la deuda.

 

Efectos de pago e imputación de pagos.

Siguiendo la sistemática del RGR el penúltimo de los capítulos dedicados al pago se refiere a su eficacia extintiva y a la denominada imputación de pagos. La norma reglamentaria nos indica que el pago realizado con los requisitos exigidos por este reglamento extingue la deuda y libera al deudor y demás responsables; lo que es decir tanto como que el pago tiene la virtud, desde un punto de vista objetivo de ser un medio de extinción de la obligación (efecto extintivo) y desde un punto de vista subjetivo, de ser un medio de liberación de la deuda a que se encontraba sometido el deudor “efecto liberatorio”.

A la imputación de pagos se establece lo siguiente:

  1. Las deudas tributarias se presumen autónomas.
  2. En los casos de ejecución forzosa en que se hubiesen ejecutado varias deudas tributarias del mismo sujeto pasivo y no pudieran satisfacerse totalmente, la Administración, salvo lo dispuesto en el apartado siguiente, aplicara el pago al crédito más antiguo, determinándose su antigüedad de acuerdo con la fecha en que fue exigible.
  3. Cuando se hubiera acumulado varias deudas tributarias, unas procedentes de tributos de la Hacienda Pública y otras a favor de otras entidades, tendrán preferencias para su cobro las primeras.
  4. El cobro de un débito  de vencimiento no extingue el derecho de la hacienda publica a percibir los anteriores en descubierto.

 

Por tanto, se establece la preferencia para el cobro según la mayor o menor antigüedad de la deuda tomando como referencia el día en que finalizo el plazo de pago en periodo voluntario.

 

Consecuencias de la falta de pago y consignación.

La falta de pago de la deuda tributaria en el periodo voluntario determina la apertura del procedimiento recaudatorio por la vía de apremio, lo que lleva aparejado que la deuda en descubierto se incremente con el recargo del apremio, intereses de mora y costos que sean exigibles en cada caso.

Respecto a la consignación de pagos lo siguiente:

  1. Los obligados al pago podrán consignar en efectivo el importe de la deuda y de las costas en la Caja General de Depósitos o en cualquiera de sus sucursales.
  2. La consignación, en el caso a) del apartado 1, tendrá efectos suspensivos de la ejecutoriedad del acto impugnado desde la fecha en que haya sido efectuada, cuando se realice dé acuerdo con la las normas que regulan los recursos y reclamaciones.
  3. La consignación en el caso b) del apartado 1, tendrá efectos liberatorios del pago desde la fecha en que haya sido efectuada cuando se consigna la totalidad de la deuda y se comunique al órgano recaudador.
  4. La prescripción.

Abordamos ahora el estudio de la prescripción extintiva cuyo efecto principal es decir, la extinción del derecho de crédito tributario, se produce en virtud de la inactividad de su titular durante el tiempo establecido en la ley.

 

Uno de los problemas que plantea el estudio teórico y la eficacia practica del instituto jurídico de la prescripción es su deslinde frente a la categoría de la caducidad. Y esta cuestión tiene relevancia. Puede suscitar dudas en torno a la calificación de algunos puestos como de prescripción o como de caducidad.

 

La caducidad, en cambio, no necesita ser alegada y opera automáticamente. “Prescripción y caducidad presentan una gran similitud, ya que las dos se refieren a la perdida de una utilidad por el transcurso del tiempo, no obstante puede afirmarse que mientras que la prescripción significa la perdida de los medios de tutela de una derecho, la caducidad se refiere a un acto concreto de ejercicio de un derecho que solo de esta forma puede hacerse valer.

 

  1. Plazos de prescripción.

Prescribirán a los 5 años los siguientes derechos y acciones:

 

  1. El derecho de la administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, salvo en el impuesto de sucesiones, en que el plazo será de 10 años.
  2. La acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas
  3. La acción para imponer sanciones tributarias; y
  4. El derecho a la devolución de ingresos indebidos.

 

Una serie de derechos y acciones que se hayan insertos en el fenómeno tributario.

 

  1. “El derecho de la administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación”. Este precepto se refiere a la potestad de liquidar un tributo que tiene la administración y que es conferida por Ministerio de la Ley, como tal potestad en imprescriptible, otra cosa es que la falta de ejercicio de dicha potestad durante el plazo previsto en la ley – 5 años – determine la prescripción del derecho de la administración a liquidar una deuda tributaria.

 

  1. “La acción para exigir las deudas tributarias liquidadas” se refiere a la potestad de ejecutar una deuda tributaria liquidada, notificada, vencida y no pagada. Potestad que se ejercita a través del procedimiento de apremio y cuya falta de ejercicio durante el plazo legal de 5 años determina la prescripción de la acción para exigir el pago.

 

  1. “La acción para imponer sanciones tributarias”. Normalmente las acciones tributarias constituyen obligaciones accesorias y dependientes de la obligación principal, por lo que el ejercicio de la potestad sancionadora es simultanea con el de la potestad liquidadora.

 

Dicho en otras palabras a lo que alude este apartado es a la potestad de sancionar la comisión de una infracción tributaria, que es cuestión distinta de la potestad de ejecutar la sanción ya impuesta “y no por imponer como es el caso anterior”.

  1. “El derecho a la devolución de ingresos indebidos”. Este derecho se reconoce no a la administración sino a los particulares, y a diferencia de los tres casos anteriores el transcurso del plazo de prescripción iría en contra de sus intereses.

 

  1. Iniciación de la prescripción.

El plazo de prescripción comenzara a contarse en los distintos supuestos a que se refiere el artículo anterior como sigue: en el caso a). Desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración: En el caso b). Desde la fecha en que finalice el plazo de pago voluntario: en el caso c). Desde el momento en que se cometieron las respectivas infracciones, y, en el caso d), desde el día en que se realizó el ingreso indebido.

Veamos cada uno de estos supuestos.

  1. Desde el dia en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración.- como ya sabemos el devengo hace referencia al momento en que surge la obligación tributaria, momento que puede coincidir con el de su exigibilidad, si aquella ha sido previamente cuantificada, o puede haber –como así sucede con frecuencia- unos plazos de tiempo para que el deudor presente la declaración y solamente cuando finalice el plazo reglamentario para su presentación  (haya declarado o no) es cuando comienza el plazo de prescripción para que la Administración liquide la deuda.

 

  1. Desde la fecha en que finalice el plazo de pago voluntario.- la deuda ya ha sido cuantificada o liquidada; a partir de ahí se concede a la Administración un plazo de cinco años desde la fecha en que finalice el plazo de pago voluntario. Lapso temporal de cinco años para que la Administración pueda cobrar en vía de apremio las deudas tributarias liquidadas.

 

  1. Desde el momento en que se cometieron las respectivas infracciones.- en esta materia se plantean dos hipótesis: en primer termino, si las infracciones dependen de la prestación tributaria fundamental sucede que, “en ellas la potestad sancionadora se ejerce en el seno de la potestad liquidatoria, y la exigencia de las sanciones se hará junto a la deuda liquidada, pues formarían parte de ella”. La segunda posibilidad consiste en que la infracción no se halle relacionada con la prestación fundamental, por lo que el plazo de prescripción empezaría a contarse desde que se cometieron las respectivas infracciones.

 

  1. Desde del día en que se realizo el ingreso indebido.- es operativa en esta materia una dualidad de plazos: Es decir, un primer plazo de cinco años desde que el particular realizo el ingreso indebido, interrumpiéndose si insta a la Administración para su devolución, y un segundo plazo de cinco años a contar desde que se le reconoció el derecho a la devolución- para exigir su pago, si esto no fuere reclamado por los acreedores legítimos.

 

  1. Interrupción de la prescripción

Los plazos de prescripción de interrumpen por las siguientes causas:

  1. Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación y liquidación
  2. Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase.
  3. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda.

 

Veamos por separado la eficacia de estas tres causas de interrupción de la prescripción.

 

  1. Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento.- Debe observarse una condición necesaria para que sea valida esta causa interruptiva y es que debe ser notificada al sujeto pasivo de tal forma que la falta de conocimiento formal del sujeto pasivo supone la paralización de la acción administrativa.

 

  1. Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase.- cuando la norma se refiere a recursos o reclamaciones “de cualquier clase”, es evidente que pueden derivar tanto de los presentados por la administración como de los interpuestos por el propio sujeto pasivo. Debe hacerse la salvedad que “lo que se ha querido decir no es que la prescripción se interrumpe por la reclamación o por el recurso, sino otra cosa distinta sino: que una prescripción interrumpida por otro acto distinto, por la liquidación girada o por la intimación de pago dirigida al deudor continuo interrumpida mientras se sustancia la reclamación o el recurso; que el tiempo que dure la substanciación de una reclamación o de un recurso no puede ser tenido en cuenta a efectos de la prescripción. Pero entonces el problema no es ya como entiende la ley, un problema de causa productora de la interrupción, sino un problema de duración del efecto interruptivo).

 

  1. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda.- esta causa de interrupción expresa que la actividad del sujeto pasivo realizada espontáneamente por tanto, no en respuesta a una acto de la Administración tendente a pagar o liquidar la deuda interrumpe la prescripción tal como se indica en la sentencia del tribunal supremo de 4 de Octubre de 1973, interrumpe el plazo de prescripción “la puesta en marcha del procedimiento liquidatorio a instancia del sujeto pasivo”.

 

  1. La aplicación de oficio. Efectos de la prescripción

“La prescripción se aplicara de oficio, sin necesidad de que la invoque o sé excepciones al sujeto pasivo”. Esta aplicación de oficio expresa un mandato en el sentido de que debe ser aplicada no-solo por la administración sino también por las instancias jurisdiccionales y ellos sin necesidad de que sea invocada por la persona a quien favorezca o excepcional por la persona a quien perjudique.

 

  1. La compensación

La compensación es un modo de extinción de las obligaciones que resulta procedente cuando dos personas, por derecho propio, son recíprocamente acreedoras y deudoras la una de la otra, pudiendo afirmarse en virtud de la compensación se podrán extinguir deudas tributarias o no tributaria a favor de la Hacienda Publica, de las que sean deudoras personas titulares de otros derechos de crédito frente a aquella.

 

Régimen jurídico

  1. Deudas compensables.

Se entiende por deudas compensables todas aquellas deudas de los particulares frente a la Hacienda Publica, ya se hallen en el periodo voluntario de pago o en vía ejecutiva; siendo compensables con los créditos reconocidos por aquellas a favor del deudor. También podrá ser objeto de compensación las deudas tributarias de las Entidades Publicas una vez finalizado el periodo voluntario de ingreso.

  1. Créditos compensables.

Las deudas tributarias pueden compensarse: a) con los créditos reconocidos por acto administrativo firme a que tenga derecho los sujetos pasivos en virtud de ingresos indebidos por cualquier tributo, y b) con otros créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del sujeto pasivo. En consecuencia, cualquiera de los dos supuestos precitados exigen de los créditos la condición de firmeza otorgada por acto administrativo, adquiriendo dicha condición lo que derivan de una acta de inspección respecto a sí una sentencia firme puede ser suficiente para otorgar a una deuda de la Administración la naturaleza de compensable algunos autores (Diez – Alegría, Ferreiro) mantienen la opinión de que es necesario además de la sentencia, el acto administrativo firme que, en ejecución de aquello, reconozca y determine la deuda.

 

Clases de compensación.

1ra. Compensación de oficio de deudas de entidades publicas.- si el deudor es una entidad publica la compensación de oficio tiene lugar una vez finalizado el plazo de ingreso en periodo voluntario, compensándose en primer lugar con los créditos que a favor de dichas Entidades existan en las correspondientes Delegaciones de Hacienda y, en segundo lugar, con cargo a las cantidades que correspondan sobre los importes que la administración del Estado deba transferir a aquellas.

 

2da. Compensación de oficio de deudas de otros acreedores a la Hacienda Publica.- esta modalidad de compensación de oficio se refiere a acreedores de la Hacienda Publica que no sean Entidades Publicas sometidas al ordenamiento publico (como sucede en el supuesto anterior). La compensación se efectúa una vez transcurrido el periodo voluntario de pago que alcanza a la deuda y al recargo de apremio.

 

3ra. Compensación a instancia del obligado al pago.- para que sea procedente la compensación a instancia del deudor privado es necesario que los solicite a la Delegación de Hacienda correspondiente a su domicilio. El órgano competente para acordarla o denegarla será el Delegado de Hacienda o la Dirección General de Recaudación según los casos. En los supuestos de negación se concede al interesado un plazo de 10 idas para el ingreso de la deuda no compensada, transcurrido él cual si no se produce se procederá al apremio.

 

Efectos

El efecto más importante de la compensación es el de extinguir los créditos y las deudas de la cantidad concurrente, entregándose al interesado el justificante de la extinción de la deuda. Si el crédito es inferior a la deuda debe seguirse su régimen ordinario, es decir, ingresarla a su vencimiento o continuar el procedimiento si la deuda estaba ya apremiada.

 

  1. La condonación

Este precepto nos sugiere una idea fundamental: que solo el legislador tiene potestad para condonar y, en consecuencia, la Administración no puede per se procede a condonar una deuda dada la naturaleza esencialmente indisponible que afecta a la obligación tributaria, que veta cualquier pacto o transacción que la altere, modifique o extinga, ya sea de forma unilateral o en virtud de pactos entre los sujetos a los que afecta, exige que exista norma legal para cualquier exención, perdón, rebaja y moratoria de cualquier derecho de la Hacienda Publica.

 

Es conveniente separar dentro del terreno de las ideas la condonación de la extinción por ley. En este orden conceptual, se ha explicado con claridad esta cuestión cuando afirma que a ley no condona la deuda, simplemente por que la condonación es un acto del acreedor, y acreedor es la Administración.  La ley lo único que hace, según los casos, es ordenar o autorizar, con mas o menos potestades discrecionales, a la Administración para que a través de los oportunos actos, remita las deudas a las que la ley se refiere.

 

“Sin embargo puede darse el caso de que una ley disponga que la Administración no podrá exigir determinadas deudas ya nacidas. En este caso, antes que de condonación parece más lógico hablar, como hace de “extinción por ley” de la deuda tributaria.

 

Modalidades.

La condonación puede ser total o parcial, es decir, según afecte a al totalidad de la deuda tributaria o a algunos de sus elementos, en particular a las sanciones. Sea cual fuere la modalidad siempre requerirá una ley que autorice y determine su cuantía y los requisitos exigidos para llevar a cabo.

 

Señala este precepto que:

Las sanciones tributarias solo podrán ser condonadas de forma graciable, lo que se concederá discrecionalmente por el Ministerio de Economía y Hacienda, el cual ejercerá tal facultad directamente o por delegación. Será necesaria la previa solicitud de los sujetos infractores o responsables y que renuncien expresamente al ejercicio de toda acción de impugnación correspondiente al acto administrativo. En ningún caso será efectiva hasta su publicación en el Boletín Oficial de Estado.

 

  1. Insolvencia del deudor.

Las deudas tributarias que no hayan podido hacerse efectivas en los respectivos procedimientos ejecutivos por insolvencia probada del sujeto pasivo y demás responsables, se declaran profesionalmente extinguidas en la cuantía procedente en tanto no se rehabiliten dentro del plazo de prescripción.

 

Este precepto plantea un problema esencial de exégesis ¿es la insolvencia del deudor o el plazo de prescripción  de este articulo seria superfluo?

 

En efecto, lo que este precepto da a entender es que si el deudor, una vez apremiado, es declarado insolvente y si durante el plazo de prescripción no aparecieran bienes suficientes para ejecutar la deuda, esta quedara extinguida. Por tanto, es condición primera que se declare el crédito incobrable por insolvencia del deudor y, condición subsiguiente, que durante los 5 años que dure el plazo de prescripción no tenga lugar a la rehabilitación del crédito tributario, por que de ser así se deberé expedir el correspondiente titulo ejecutivo reabriéndose el procedimiento de apremio.

 

En conclusión, es la imposibilidad de cumplimiento de la obligación tributaria la causa de su extinción, imposibilidad basada en la insolvencia del deudor.

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